Er zij op gewezen dat de overdracht door een belastingplichtige van de drager van het werk aan de BTW is onderworpen, evenals de overdracht of de toekenning van het auteursrecht op dit werk.
De kunstenaar of auteur zal soms een reeks handelingen van verschillende aard moeten verrichten (bijvoorbeeld een levering van goederen en een verrichting van diensten, verschillende leveringen van goederen, verschillende dienstverrichtingen).
De BTW-behandeling van een dergelijke reeks transacties is niet eenduidig. De regels inzake locatie, tarieven en vrijstelling zijn niet dezelfde voor leveringen van goederen en diensten.
Zo zal het ontwerpen van specifieke software die wordt gemaakt voor de bijzondere behoeften van een onderneming, altijd als een dienstverrichting worden beschouwd, zelfs indien deze software op een CD-ROM wordt geleverd.
De overdracht van de materiële drager van het beschermde werk aan de verkrijger of licentiehouder van een intellectueel recht vormt een bijkomende prestatie bij de overdracht of verlening van het intellectuele recht. De overdracht van de materiële drager is hier het accessoire van de verrichting, die in hoofdzaak de overdracht of de concessie van een intellectueel recht betreft.
Indien geen van de handelingen ten opzichte van de andere als hoofdhandeling geldt, moeten zij elk afzonderlijk aan de BTW worden onderworpen. Een dergelijk onderscheid mag niet worden gemaakt indien er een “nauwe band” tussen de transacties bestaat waardoor de splitsing uit BTW-oogpunt kunstmatig zou zijn. Het bestaan van de nauwe band moet worden beoordeeld ten opzichte van de begunstigde van de transactie.
Het lijkt ons dat de primaire bedoeling van de partijen – zoals die met name voortvloeit uit de algemene voorwaarden van de NFT uitwisselingsplatforms – is om een (digitale) levering van de eigendom van het digitale kunstwerk te bewerkstelligen EN niet om dit te koppelen aan een overdracht (of concessie) van auteursrechten.
Indien de partijen niettemin de verkoop van het goed (de NFT) en het auteursrecht daarop (distributie, reproductie, verhuur of uitlening, …) zouden articuleren, zal moeten worden nagegaan of :
- De ene verrichting is hoofdverrichting en de andere bijkomstig; of
- Geen enkele operatie is primair aan de andere.
Bij gebreke van administratieve instructies (circulaire, handleiding of BTW-commentaar, enz.) is het derhalve de OVEREENKOMST die het best de BTW-regeling kan voorbereiden die de administratie in geval van controle zal moeten toepassen.
Het medium van het werk
Voorwaarden om de verkoop aan de BTW te onderwerpen
Volgens artikel 2, eerste alinea, van het BTW-wetboek is een levering van goederen onderworpen aan de BTW indien aan de volgende 4 voorwaarden is voldaan:
- de handeling moet een levering van goederen zijn in de zin van artikel 10 van het BTW-Wetboek;
- de levering van goederen moet onder bezwarende titel worden verricht – de koper moet verplicht zijn een tegenprestatie te betalen – of worden gelijkgesteld met een levering van goederen (artikelen 12 en 12 bis WBTW). n dit laatste geval wordt de handeling als zodanig gelijkgesteld met een levering van goederen onder bezwarende titel door het enkele materiële feit als bedoeld in artikel 12 of artikel 12 bis WBTW;
- de levering moet plaatsvinden in België;
- de levering moet worden verricht door een belastingplichtige die handelt in het kader van de uitoefening van zijn economische activiteit.
De BTW is daadwerkelijk verschuldigd op de levering van goederen voor zover geen vrijstelling of bijzondere regeling van toepassing is (artikelen 39 tot en met 44bis en 56bis WBTW; zie “Boek II: Vaststelling van de maatstaf van heffing en van het toepasselijke tarief – Hoofdstuk 8: Vrijstellingen bij uitvoer, intracommunautaire leveringen en verwervingen, bij invoer en internationaal vervoer – Hoofdstuk 9: Vrijstellingen bedoeld in artikel 44 WBTW” en “Boek V: Bijzondere regelingen – Hoofdstuk 15: Bijzondere regelingen”).
Een bijzondere winstmargeregeling voor gebruikte goederen, kunstvoorwerpen, voorwerpen voor verzamelingen of antiquiteiten is eveneens opgenomen in artikel 58, lid 4, van het BTW-Wetboek (zie “Boek V: Bijzondere regelingen – Hoofdstuk 15: Bijzondere regelingen”).
Indien bijvoorbeeld een particuliere verzamelaar een kunstwerk dat hij van een belastingplichtige beeldhouwer heeft verkregen, verkoopt aan een antiquair (belastingplichtige wederverkoper), zal de antiquair de winstmargeregeling kunnen toepassen.
De belastingplichtige wederverkoper moet op zijn verkoopfactuur vermelden: “levering onderworpen aan de bijzondere winstmargeregeling”. B.T.W. niet aftrekbaar” (zie onder xxx).
Lees: Btw-commentaar – BOEK I: Belastingplicht en belastbare handelingen – Hoofdstuk 2: Leveringen van goederen en De auteur en de kunstenaar geconfronteerd met de belasting, Watelet s. Gevolgen van het nieuwe forfaitaire belastingstelsel voor het auteursrecht en de naburige rechten.
Begrip levering van goederen
De hier beoogde verkoop betreft alleen de overdracht van de materiële eigendom, te onderscheiden van de overdracht van de intellectuele eigendom van het werk (zie 2.1.3.2. hierna), d.w.z. de overdracht of concessie van alle of een deel van de rechten van de auteur op het werk, of de gezamenlijke overdracht van de materiële en de intellectuele eigendom van het werk.
Volgens artikel 10 CTVA, § 1: “De overdracht van de macht om op dezelfde wijze als een eigenaar over een lichamelijke zaak te beschikken, wordt beschouwd als de levering van een goed.
Dit omvat de terbeschikkingstelling van een goed aan de verkrijger of overnemer ter uitvoering van een overeenkomst van overdracht of van een verklaring.
§ 2. De levering van een goed wordt eveneens als de levering van een goed beschouwd:
a) de eigendomsoverdracht, tegen betaling van een vergoeding, van een goed krachtens een vordering door of namens de overheid en, meer in het algemeen, krachtens een wet, decreet, bevel of administratieve regeling;
b) de materiële levering van goederen krachtens een overeenkomst die voorziet in de huur van goederen voor een bepaalde periode of in de verkoop van goederen op afbetaling, met dien verstande dat de eigendom normaliter uiterlijk bij de betaling van de laatste termijn wordt verkregen;
c) de overdracht van een goed ingevolge een overeenkomst tot aan- of verkoop in commissie..”
Overeenkomstig artikel 10, lid 2, onder c), van het btw-wetboek wordt de overdracht van goederen in het kader van een overeenkomst tot aan- of verkoop op commissiebasis ook als een levering van goederen beschouwd.
Voor de toepassing van de BTW wordt de commissionair bij de aankoop geacht de koper te zijn en, ten aanzien van zijn principaal, de verkoper van de via hem gekochte goederen; de commissionair bij de verkoop wordt geacht de verkoper te zijn en, ten aanzien van zijn principaal, de koper van de via hem verkochte goederen (artikel 13, § 1 van het BTW-Wetboek).
Dit is een fictie voor de toepassing van de BTW, aangezien bij een dergelijke transactie naar burgerlijk recht geen sprake is van enige overdracht tussen de principaal en de commissionair, aangezien de eigendom van de goederen rechtstreeks van de leverancier op de koper wordt overgedragen.
Kunnen NFT-handelsplatforms derhalve worden aangemerkt als commissionair bij de verkoop en moeten zij derhalve BTW betalen door deze aan de koper door te berekenen?
Notie van eigendom
De BTW-wetgeving geeft geen definitie maar een lijst van wat als een kunstvoorwerp – een roerend lichamelijk werk – wordt beschouwd.
Deze lijst weerspiegelt ook een zeer klassieke opvatting van het kunstwerk, waarbij een heel deel van de hedendaagse schepping, zoals de “ready-mades”, wordt vergeten.
Deze lijst bevat de kunstwerken die in aanmerking zullen komen voor een gunstig tarief van 6% (in tegenstelling tot het algemene tarief dat momenteel 21% bedraagt) (Matthieu FAIN, Patrimoine et œuvres d’art – Questions choisies – 1re édition 2016 – Larcier – page 21).
Koninklijk Besluit van 20 juli 1970, nr. 20, tabel A van de bijlage, punt XXI:
1° “kunstvoorwerp”:
a) schilderijen, collages en soortgelijke tableaus, schilderingen en tekeningen die geheel met de hand door de kunstenaar zijn vervaardigd, met uitzondering van: – bouwkundige, technische en andere industriële, commerciële, topografische of soortgelijke tekeningen
b) originele gravures, prenten en lithografieën;
c) originele producties van beeldende kunst of beeldhouwwerk, ongeacht het materiaal, geheel uitgevoerd door de kunstenaar; afgietsels van beeldhouwwerken, beperkt tot acht exemplaren en gecontroleerd door de kunstenaar of zijn rechthebbenden;
d) tapisserieën en wandtextiel, met de hand vervaardigd op basis van cartoons
originelen die door de kunstenaars worden verstrekt, op voorwaarde dat er van elk niet meer dan acht exemplaren bestaan;
e) unieke keramische voorwerpen, geheel vervaardigd door de kunstenaar en door hem gesigneerd, met uitzondering van gebruiksvoorwerpen;
f) emailwerk op koper, geheel met de hand vervaardigd, tot maximaal acht genummerde exemplaren die de handtekening van de kunstenaar of van het kunstatelier dragen, met uitzondering van juwelen, goud- en zilverwerk en gebruiksvoorwerpen ;
g) foto’s die door de kunstenaar zijn genomen, door hem of onder zijn toezicht zijn afgedrukt, gesigneerd en genummerd tot een maximum van dertig exemplaren, alle formaten en media samen;
2° “verzamelobjecten”:
a) postzegels, fiscale zegels, poststempels, eerste-dag enveloppen, postwaardestukken en dergelijke, geannuleerd of niet geannuleerd, maar niet courant en niet bestemd om courant te zijn ;
b) verzamelingen en specimens voor verzamelingen op het gebied van zoölogie, botanica, mineralogie, anatomie, of van historisch, archeologisch, paleontologisch, etnografisch of numismatisch belang;
3° “antiquiteiten”: goederen, andere dan kunstvoorwerpen en voorwerpen voor verzamelingen
bedoeld in 1° en 2° hierboven, die meer dan honderd jaar oud zijn.
Valt het NFT onder een of meer van deze definities, bijvoorbeeld: “a) schilderijen, collages en soortgelijke tableaus, schilderijen en tekeningen, geheel met de hand vervaardigd door de kunstenaar” of, integendeel, onder de uitsluitingen wegens de technische of technologische aspecten “andere industriële, commerciële, topografische of soortgelijke tekeningen”?
Wij zijn van mening dat NFT’s onder het btw-begrip “kunstvoorwerp” vallen en zien geen reden om NFT’s (digitale werken) niet op dezelfde manier te belasten als ieder ander “fysiek” kunstwerk.
Immateriële roerende goederen (zoals intellectuele rechten, bijvoorbeeld het recht van de kunstenaar op zijn kunstwerk, de NFT) zijn geen “goederen” in de zin van artikel 9 van het BTW-Wetboek (zie de inleiding tot deze afdeling) en kunnen dus niet het voorwerp zijn van een “levering”.
Toepasselijk BTW-tarief
Het belastingtarief bedraagt in principe 21%, maar een verlaagd tarief van 6% is van toepassing op “originele kunstwerken” zoals foto’s die door de kunstenaar zijn genomen, door hem of onder zijn toezicht zijn afgedrukt, zijn gesigneerd en genummerd tot een maximum van dertig exemplaren, alle formaten en media samen (referentienota 15060), tekeningen en schilderijen,…
Lees: Kunstwerken, kunstmarkt en BTW.
- Verkoop van een origineel kunstwerk van de maker: schilderijen, collages, tekeningen, gravures, prenten, litho’s, zeefdrukken, beeldhouwwerken, wandtapijten en wandtextiel -…)
- Verkoop van een individuele of collectieve artistieke prestatie als uitvoerder/regisseur/choreograaf (theater, dans, concert, voorstelling, enz.), eventueel voor audiovisuele opname (tv, radio, film, video) en niet bestemd voor reclame.
Indien het werk niet door de kunstenaar maar door een kunstgalerie of -platform wordt verkocht, zoals de regel zal zijn, zal het normale btw-tarief van 21% van toepassing zijn, maar met de mogelijkheid om de winstmargeregeling toe te passen. In dit geval is het tarief van 21% alleen van toepassing op de marge die de galerie of het platform maakt op de afsluiting van de verkoop van het werk, en niet op de totale verkoopprijs.
Auteursrecht in de NFT
Notion
Volgens artikel 37 van de CIR92 zijn inkomsten uit de (overdracht van) auteursrechten inkomsten uit roerende goederen, zolang zij het bedrag van 62.550 euro (index 2021) niet overschrijden. Als roerende inkomsten en niet-beroepsinkomsten vallen deze inkomsten niet binnen de sfeer van de aan de BTW onderworpen inkomsten. Daarom kan zij in bepaalde gevallen worden vrijgesteld.
De overdracht of licentiëring van een octrooi, een merk, een auteursrecht, een tekening of model van nijverheid of andere soortgelijke rechten is echter in beginsel een aan de BTW onderworpen dienstverrichting.
Artikel 18, § 1, 7°, CTVA is inderdaad zeer duidelijk:
“1. Elke verrichting die geen levering van goederen in de zin van dit wetboek is, wordt beschouwd als een dienstverrichting.
In het bijzonder de uitvoering van een overeenkomst die tot doel heeft :
7° de overdracht of licentiëring van een octrooi, een merk, een auteursrecht, een tekening of model van nijverheid of andere soortgelijke rechten”.
Administratief commentaar bij het BTW-wetboek
Intellectuele rechten, zoals de rechten die voortvloeien uit een octrooi, het gebruik van een handelsmerk of het auteursrecht, zijn niet aan een persoon gebonden; zij kunnen worden overgedragen of verleend.
Indien de transactie betrekking heeft op de eigendom van het recht zelf, is er sprake van een overdracht. Indien de transactie beperkt is tot het genot van het recht, is er sprake van een concessie. Zowel opdrachten als concessies vallen onder artikel 18, § 1, tweede lid, 7°.
De aard van de overeenkomst krachtens welke de cessie of schenking plaatsvindt, is irrelevant. De inbreng in een vennootschap van de eigendom of het gebruik van een octrooi valt binnen de werkingssfeer van artikel 18, § 1, tweede lid, 7°. Voorts moet rekening worden gehouden met de mogelijke toepassing van artikel 18, § 3, indien de transactie deel uitmaakt van een overdracht die onder artikel 11 valt.
Er zij echter op gewezen, dat wanneer een persoon die een voorstelling geeft, het decor bestelt bij een zelfstandige decorateur, die ook verantwoordelijk is voor de materiële vervaardiging ervan, het hoofddoel van de transactie niet, naar de bedoeling van partijen, de overdracht van het auteursrecht is, maar de levering van lichamelijke zaken als bedoeld in artikel 10 van de Code (zie Revue de la T.V.A. nr. 12, blz. 272, nr. 383).
De intellectuele eigendomsrechten bedoeld in artikel 18, § 1, tweede lid, 7°, van het Wetboek zijn met name:
- rechten die uit een octrooi voortvloeien en door het octrooirecht worden beschermd;
- het immateriële recht dat een uitvinder kan hebben op een niet-geoctrooieerd fabricageprocédé;
- de rechten die worden erkend door de vigerende wetgeving inzake merken;
- de rechten die de auteurswet toekent aan elke auteur van een literair of artistiek werk;
- het recht om iemands portret publiekelijk te tonen;
- het recht om een handelsnaam te gebruiken;
- het recht om een bord te gebruiken.
Als dienstverrichtingen in de zin van artikel 18, § 1, tweede lid, 7° van het Wetboek worden beschouwd
- de overdracht of concessie van het recht om een toneelstuk of een ander werk in het openbaar op te voeren (zie nr. 329, c). Dit is zelfs het geval indien de cedent of de licentiegever de verkrijger of de licentiehouder de voor de uitvoering noodzakelijke uitrusting ter beschikking stelt (Revue de la T.V.A. n ° 25, p. 145, n° 562);
- de uitvoering van zogenaamde “lay-out”-diensten. Aangezien de opmaakdiensten bestaan in het oorspronkelijk maken van tekeningen, lay-outs en decoratieve motieven voor boeken en drukwerken, moet de uitvoering ervan worden beschouwd als een overdracht van auteursrechten of als het verlenen van licenties (Revue de la T.V.A. n° 25, p. 146, n° 563);
- de overdracht of verlening van auteursrechten krachtens een uitgavecontract.
Artikel 44, lid 3, derde alinea, van het wetboek stelt evenwel de door auteurs of componisten gesloten uitgavecontracten voor literaire en artistieke werken vrij (zie nr. 329/2 en verder).
Naar onze mening hebben lay-outdiensten geen betrekking op NFT’s waarbij de verkoop slechts een kwestie van materiële eigendom is (levering van goederen) en waarbij het auteursrecht niet door de maker aan de (ver)kopers wordt (door)overgedragen (d.w.z. geen gezamenlijke dienst).
Naar onze mening is het nog steeds een waardecreatie, zowel voor de kunstenaar/(weder)verkoper als voor de koper (toekomstige wederverkoper in goede staat) om te ONTDEKKEN:
- de levering van het fysieke (digitale) goed dat de NFT vertegenwoordigt; en
- De rechten van de auteur (in het bijzonder het recht van reproductie en verspreiding onder het publiek).
Er kunnen dus speciale overeenkomsten (“sui generis”) tussen de partijen worden opgesteld om deze verschillende auteursrechten eerst te isoleren en vervolgens tussen de partijen te verdelen, zowel op het moment van de verkoop als bij de latere wederverkoop.
Tarief
Wat het BTW-tarief betreft dat op een dergelijke transactie van toepassing is, luidt punt XXIX van tabel A bij koninklijk besluit nr. 20 van 20 juli 1970 tot vaststelling van de BTW-tarieven en tot bepaling van de verdeling van de goederen en diensten overeenkomstig deze tarieven, als volgt:
“XXIX. Auteursrecht; uitvoering van concerten en voorstellingen.
Overdrachten en concessies van auteursrechten, met uitzondering van die welke betrekking hebben op computerprogramma’s.
Diensten in verband met de opvoering van toneelwerken, choreografische werken, muziekwerken, circusvoorstellingen, cabaretvoorstellingen en soortgelijke activiteiten, die deel uitmaken van de normale werkzaamheden van acteurs, dirigenten, musici en andere kunstenaars, ook indien deze diensten door een rechtspersoon, een feitelijke vereniging of een groepering worden verricht.
Van deze post zijn uitgezonderd diensten die betrekking hebben op reclame.”
Voor deze handelingen wordt de BTW berekend tegen een tarief van 6%.
Er zij op gewezen dat in Koninklijk Besluit nr. 20 is bepaald dat dit percentage van 6% van toepassing is op de overdracht en de toekenning van auteursrechten, met uitzondering van die welke betrekking hebben op computerprogramma’s. Op laatstgenoemde operaties is het tarief van 21% van toepassing.
